ES vērsīsies pret čaulas uzņēmumu ļaunprātīgu izmantošanu nodokļu apiešanai

Pagājušā gada 22. decembrī Eiropas Komisijas (EK) nāca klajā ar divām jaunām likumdošanas iniciatīvām:

priekšlikumu Padomes Direktīvai par globāla minimālā nodokļu līmeņa noteikšanu starptautiskajām uzņēmumu grupām ES^[1], paredzot no 2023.gada lielajām korporācijām (ar grupas apgrozījumu virs 750 miljoniem eiro) piemērot UIN vismaz 15% apmērā;
priekšlikumu Padomes Direktīvai, ar ko nosaka noteikumus, lai novērstu čaulas uzņēmumu ļaunprātīgu izmantošanu nodokļu vajadzībām, un groza Direktīvu 2011/16/ES^[2] jeb t.s. ATAD 3 (turpmāk – Direktīva)^[3].

Atšķirībā no pirmā priekšlikuma, Direktīvu par čaulas veidojumiem plānots attiecināt uz pilnīgi visiem uzņēmumiem, kuri ir ES nodokļu rezidenti – neatkarīgi no to apgrozījuma vai juridiskās formas. Līdz ar to Direktīvas normas varētu skart salīdzinoši daudz Latvijas uzņēmumu un radīt diezgan būtisku papildus pierādīšanas slogu, jo īpaši pirmajos Direktīvas darbības gados.

Direktīva nosaka skaidru procedūru, kā tiek identificēti čaulas uzņēmumi, tostarp paredzot arī iespēju ar attiecīgiem pierādījuma dokumentiem atspēkot čaulas uzņēmuma prezumpciju, kā arī paredz negatīvās nodokļu sekas gan pašam uzņēmumam, gan tā īpašniekiem vai sadarbības partneriem gadījumos, ja uzņēmums tiek atzīts par čaulas uzņēmumu Direktīvas izpratnē. Atbilstoši EK plāniem Direktīvas noteikumi būs jāievieš dalībvalstu tiesību aktos līdz 2023. gada 30. jūnijam, lai no 2024. gada 1. janvāra tie stātos spēkā un būtu piemērojami.

Čaulas uzņēmumu identifikācija

Čaulas uzņēmumu identifikācija būtībā notiek trijos etapos un tā rezultējas ar minimālās klātbūtnes (minimum substance) neatzīšanu (vai savukārt – atzīšanu) reģistrācijas dalībvalstī.

solis. Riska uzņēmumu kritēriji

Atbilstoši Direktīvas 6.pantam riska kategorijā ietilpst uzņēmumi, kuri atbilst visām šādām pazīmēm (iepriekšējos divos gados):

ieņēmumu/aktīvu struktūra – virs 75 % no ieņēmumiem veido Direktīvas 4.pantā minētie ieņēmumu veidi (vai atsevišķos gadījumos – kapitāla aktīvi, kuri var šādus ieņēmumus ģenerēt)[4].
procenti vai jebkādi citi ienākumi, kas gūti no finanšu aktīviem (tostarp kriptoaktīviem),
dividendes un ienākumi no akciju atsavināšanas;
ienākumi no nekustamā īpašuma, vai ienākumi no tādas kustamās mantas, kuru tur privātām vajadzībām un tās uzskaites vērtība pārsniedz vienu miljonu eiro (izņemot naudu, akcijas vai vērtspapīrus);
autoratlīdzības vai citi ienākumi no intelektuālā vai nemateriālā īpašuma vai tirgojamām atļaujām;
ienākumi no finanšu līzinga, apdrošināšanas, banku un citām finanšu darbībām;
ienākumi no ārpakalpojumiem, ko uzņēmums sniedz saistītiem uzņēmumiem Direktīvas 5.panta izpratnē.

!!! Neskatoties uz faktisko ieņēmumu apjomu, tiks uzskatīts, ka uzņēmums šo ieņēmumu kritēriju ir izpildījis, ja vairāk kā 75% no uzņēmuma kopējās aktīvu vērtības veidos aktīvi, kuri var ģenerēt 2. vai 3.apakšpunktā minētos ienākumu veidus.

pārrobežu darījumi – vismaz 60 % no Direktīvas 4.pantā minētajiem ienākumiem gūti no pārrobežu darījumiem vai arī ārpus uzņēmuma rezidences valsts atrodas vairāk nekā 60 % uzņēmumam piederošo nekustamo īpašumu vai kustamās mantas, kuru tur privātām vajadzībām.
pārvaldība no ārienes – uzņēmums saņēma ārpakalpojumā ikdienas darbību administrēšanu un lēmumu pieņemšanu par nozīmīgām funkcijām.

Pantā ir noteikta virkne izņēmumu, kuri neietilpst riska kategorijā– galvenokārt tie ir regulētajās finanšu jomās strādājošie uzņēmumi (kredītiestādes, apdrošināšanas sabiedrības utt.), kā arī tādi uzņēmumi, kuriem ir vismaz pieci pilna laika ekvivalenta darbinieki, kuru pamata pienākumi ir veikt darbības Direktīvas 4.pantā minēto ieņēmumu gūšanas nodrošināšanai.

solis. Minimālās klātbūtnes pierādīšana

Riska uzņēmumam (ja vien tas neietilpst izņēmumos) katru gadu VID kopā ar ikgadējo ienākuma nodokļa (UIN vai IIN) deklarāciju būs jāiesniedz apliecinājums un dokumentāri pierādījumi, ka ir izpildītas visas trīs zemāk minētās minimālās klātbūtnes (minimum substance) atzīšanai:

telpas – uzņēmumam dalībvalstī ir savas vai ekskluzīvai lietošanai nodotas telpas;
bankas konts ES – uzņēmumam ir vismaz viens aktīvs bankas konts ES;
direktoru/darbinieku rezidence un kompetence – uzņēmuma vadība (direktori) ir uzņēmuma dalībvalsts nodokļu rezidenti*, ir pilnvaroti neatkarīgi pieņemt lēmumus par uzņēmuma saimnieciskajiem darījumiem un aktīviem un šīs pilnvaras regulāri izmanto, kā arī viņi nav neviena cita nesaistīta uzņēmuma darbinieki vai vadītāji vai arī lielākā daļa pilna laika ekvivalenta darbinieku ir uzņēmuma dalībvalsts nodokļu rezidenti* un ir kvalificēti veikt darbības, kas uzņēmumam rada augstākminētos ienākumu veidus.

* vai arī kaimiņvalsts nodokļu rezidenti, ciktāl attālums ir saderīgs pienākumu atbilstošu izpildi

Uzņēmums varēs lūgt VID atbrīvot to no dokumentu par minimālo klātbūtni iesniegšanas, ja tas var nodrošināt objektīvus pierādījumus tam, ka uzņēmuma pastāvēšana nesamazina tā faktisko īpašnieku vai grupas, kurā uzņēmums ietilpst, nodokļu saistības^[5]. Šādu atbrīvojumu piešķirs uz vienu gadu ar iespēju to pagarināt vēl uz pieciem^[6].

solis. Čaulas uzņēmuma prezumpcija, tās atspēkošana

Riska uzņēmumi, kuri nevarēs pierādīt savu atbilstību minimālās klātbūtnes kritērijiem, tiks atzīti par čaulas uzņēmumiem, ja vien tie ar pierādījumiem[7] šo prezumpciju neatspēkos.

Pēc tā gada beigām, par kuru uzņēmums veiksmīgi atspēkoja čaulas uzņēmuma prezumpciju, VID vēl piecus gadus varēs uzskatīt, ka uzņēmums nav čaulas uzņēmums[8].

Nodokļu sekas un sankcijas

Čaulas uzņēmumiem VID turpmāk neizsniegs nodokļu rezidences sertifikātus vai arī izsniegs tos ar atrunu, ka uzņēmumam nav tiesību uz priekšrocībām, kas izriet no nodokļu konvencijām un citiem starptautiskiem līgumiem ar līdzīgu mērķi, un ka attiecībā uz uzņēmumu nav piemērojami Mātes un meitas sabiedrību direktīvā un Procentu un honorāru direktīvā paredzētie atvieglojumi^[9]. Līdz ar to:

citas valstis nepiemēros nodokļu atvieglojumus, kuri pašam uzņēmumam vai tā īpašniekiem/sadarbības partneriem pienāktos saistībā ar čaulas uzņēmuma nodokļu rezidenci reģistrācijas dalībvalstī[10];
attiecīgos čaulas uzņēmuma ienākumus (un tam piederošos īpašumus, kas saistīti ar Direktīvas 4.pantā minēto ieņēmumu gūšanu) apliks ar nodokļiem akcionāru rezidences dalībvalstī vai nekustamā īpašuma valstī tā, it kā ienākumu guvējs (aktīvu īpašnieks) būtu akcionārs tieši[11].

Sankcijas par direktīvas prasību neizpildi noteiks pašas dalībvalstīs, tomēr Direktīvas 14.pants pieprasa noteikt administratīvu naudas sodu vismaz 5 % apmērā no uzņēmuma apgrozījuma attiecīgajā taksācijas gadā, ja riska uzņēmums noteiktajā termiņā neiesniedz VID informāciju par minimālās klātbūtnes kritēriju izpildi vai arī sniedz nepatiesu informāciju.

Direktīva paredz arī automātisku informācijas apmaiņu starp ES valstīm par riska uzņēmumiem, to iesniegtajiem pierādījumiem par minimālo klātbūtni vai prezumpcijas atspēkošanu, kā arī piešķirtajiem atbrīvojumiem ziņu vai pierādījumu iesniegšanai. Direktīva dos arī tiesības pieprasīt citām ES dalībvalstīm veikt to nodokļu rezidentiem auditus, ja pastāv šaubas par to minimālo klātbūtni reģistrācijas valstī.

Secinājumi

Kaut arī Direktīva vēl nav pieņemta galīgajā redakcijā un prognozējams, ka saskaņošanas procesā atsevišķi tās noteikumi var būtiski pamainīties, tomēr iesakām Latvijas uzņēmumiem, kuri veic pārrobežu darījumus un gūst attiecīgos ienākumu veidus, sekot Direktīvas pieņemšanas procesam un sekojošajām izmaiņām Latvijas likumos, lai savlaicīgi izvērtētu savu saimniecisko darbību, tās struktūru, sadarbības partnerus un nepieciešamības gadījumā veiktu korekcijas, novēršot iespējamās negatīvās nodokļu sekas, ko Direktīva paredz čaulas veidojumiem.

Varam arī pieņemt, ka VID savos auditos Direktīvā noteiktos kritērijus izmantos darījumu vērtēšanai ne tikai ar citu ES dalībvalstu uzņēmumiem, bet arī darījumu vērtēšanai ar trešo valstu uzņēmumiem, uz kuriem tiešā veidā jaunās Direktīvas normas neattiecas.

[1] Direktīvas projekts pieejams https://eur-lex.europa.eu/legal-content/LV/TXT/?uri=CELEX:52021PC0823 (pagaidām tikai angļu valodā)

[2] Padomes Direktīva 2011/16/ES ( 2011. gada 15. februāris ) par administratīvu sadarbību nodokļu jomā un ar ko atceļ Direktīvu 77/799/EEK, konsolidētais tests pieejams: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/LV/TXT/?uri=CELEX%3A02011L0016-20200701

[3] Direktīvas projekts pieejams https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/ALL/?uri=CELEX:52021PC0565 (pagaidām tikai angļu valodā)

[4] 1) procenti vai jebkādi citi ienākumi, kas gūti no finanšu aktīviem (tostarp kriptoaktīviem),

2) dividendes un ienākumi no akciju atsavināšanas;

3) ienākumi no nekustamā īpašuma, vai ienākumi no tādas kustamās mantas, kuru tur privātām vajadzībām un tās uzskaites vērtība pārsniedz vienu miljonu eiro (izņemot naudu, akcijas vai vērtspapīrus);

4) autoratlīdzības vai citi ienākumi no intelektuālā vai nemateriālā īpašuma vai tirgojamām atļaujām;

5) ienākumi no finanšu līzinga, apdrošināšanas, banku un citām finanšu darbībām;

6) ienākumi no ārpakalpojumiem, ko uzņēmums sniedz saistītiem uzņēmumiem Direktīvas 5.panta izpratnē.

!!! tiks uzskatīts, ka uzņēmums ieņēmumu kritēriju ir izpildījis arī gadījumā, ja vairāk kā 75% no uzņēmuma kopējās aktīvu vērtības veidos aktīvi, kuri var ģenerēt 2. vai 3. punktā minētos ienākumu veidus.

[5] Šiem pierādījumiem jāietver informāciju par grupas struktūru un tās darbību, kā arī salīdzinājumu kopējai nodokļa summai, kas jāmaksā īpašniekiem vai grupai kopumā, ņemot vērā uzņēmuma savstarpējo saistību, ar summu, kas būtu jāmaksā tajos pašos apstākļos, ja uzņēmuma nebūtu.

[6] ar nosacījumu, ka faktiskie un juridiskie apstākļi šajā periodā nemainās

[7] dokumentus un citu informāciju, kura apliecina, ka uzņēmums ir uzņēmies un nepārtraukti kontrolējis riskus, kas radīja Direktīvas 4.pantā minētos ienākumus (ja nav ienākumu – to gūšanai nepieciešamos uzņēmuma aktīvus), proti, pierādījumus: a) kas ļauj pārliecināties par uzņēmuma dibināšanas racionālu komerciālo pamatojumu; b) kas apliecina darbinieku kompetenci (t.sk. pieredzes līmeni, lēmumu pieņemšanas pilnvaras uzņēmumā kopumā, lomu un amatu uzņēmuma struktūrā, darba līguma veidu, kvalifikāciju un nodarbinātības ilgumu); c) tam, ka uzņēmuma reģistrācijas dalībvalstī notiek lēmumu pieņemšana par darbību, kas rada Direktīvas 4.pantā minētos ienākumu veidus.

[8] ja vien faktiskie un juridiskie apstākļi šajā laikposmā paliek nemainīgi

[9] Padomes Direktīvas 2011/96/ES ( 2011. gada 30. novembris ) par kopējo sistēmu nodokļu uzlikšanai, ko piemēro matēs uzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kuri atrodas dažādās dalībvalstīs 4., 5. un 6. pants un Padomes Direktīvas 2003/49/EK (2003. gada 3. jūnijs) par kopīgu nodokļu sistēmu, ko piemēro procentu un honorāru maksājumiem, kurus veic asociēti uzņēmumi dažādās dalībvalstīs 1.pants

[10] tomēr tās var atļaut valsts tiesību aktos vai nodokļu līgumos paredzētos atvieglojumus piemērot attiecībā uz čaulas uzņēmuma akcionāru

[11] Savukārt, ja ienākuma izmaksātājs nav ES dalībvalsts nodokļu rezidents, uzņēmuma akcionāra dalībvalsts attiecīgajam čaulas uzņēmuma uzkrātajam ienākumam uzliek nodokli tā, it kā tas būtu tieši uzkrājies uzņēmuma akcionāram. Ja uzņēmuma akcionārs nav ES dalībvalsts nodokļu rezidents, ienākuma izmaksātāja dalībvalsts piemēro ieturamo nodokli saskaņā ar saviem tiesību aktiem.